Die geplante Körperschaftsteuerreform

Eine kritische Würdigung

d'Lëtzebuerger Land vom 23.09.2016

Am 26. Juli 2016 wurde dem luxemburgischen Parlament der Gesetzesentwurf zur „Steuerreform 2017“ vorgelegt, der eine Vielzahl von Änderungen im Bereich der Besteuerung von Körperschaften und natürlichen Personen vorsieht. Die Steuerrechtsänderungen sollen ab dem 1. Januar 2017 in Kraft treten.

Der Gesetzesentwurf folgt im Wesentlichen den Ankündigungen der luxemburgischen Regierung, die sich bereits im Februar und April dieses Jahres zu dem geplanten Maßnahmenpaket geäußert hat. Die geplante Beschränkung der Verlustnutzung durch Kapitalgesellschaften wurde gegenüber der vorherigen Ankündigung entschärft. Obgleich sich die angekündigten Maßnahmen in den Details noch ändern können, sollte der vorliegende Gesetzesentwurf weitestgehend mit der finalen Fassung übereinstimmen.

Der folgende Beitrag beschäftigt sich mit den geplanten Änderungen des Körperschaftsteuerrechts und betrachtet diese kritisch vor dem Hintergrund der aktuellen Entwicklungen im Bereich des internationalen Steuerrechts.

Schrittweise Senkung des Körperschaftsteuersatzes Der Körperschaftsteuersatz wird in zwei Schritten von 21% auf 19% (in 2017) und von 19% auf 18% (in 2018) reduziert. Dieser Steuersatz ist ab einem jährlichen Gewinn in Höhe von 30 000 Euro anwendbar.

Bis zu einem Gewinn in Höhe von 25 000 Euro findet ein Steuersatz in Höhe von lediglich 15% Anwendung. Der Gewinn zwischen 25 000 Euro und 30 000 Euro unterliegt einem Steuersatz der sukzessive von 15% auf den allgemeinen Körperschaftsteuersatz ansteigt.

Folglich entwickelt sich der Grenzsteuersatz in Abhängigkeit vom Gewinn wie im folgenden Diagram dargestellt:

Unter Einbeziehung der Gewerbesteuer ergibt sich folglich ein Gesamtsteuersatz von 29,22% (in Luxemburg Stadt), der ab 2017 auf 27,08% und ab 2018 auf 26,01% reduziert wird.

Erhöhung der Mindestvermögensteuer Luxemburgische Holdinggesellschaften (sog. Soparfis) unterliegen derzeit einer Mindestvermögensteuer in Höhe von 3 210 Euro. Ab 2017 soll der Betrag der Mindeststeuer auf einen Betrag in Höhe von 4 815 Euro angehoben werden.

Erst im Jahre 2016 wurde die Mindeststeuer von einer Mindestkörperschaftsteuer in eine Mindestvermögensteuer umgewandelt, da es Bedenken hinsichtlich der Kompatibilität mit geltendem EU-Recht gab. Seitdem ist die Mindeststeuer allerdings nicht mehr auf die zukünftige Steuerschuld anrechenbar. Folglich stellt die Mindeststeuer einen zusätzlichen Kostenfaktor dar, der die Strukturierung wirtschaftlicher Aktivitäten in Luxemburg verteuert und damit die Wettbewerbsfähigkeit des Standorts Luxemburg verschlechtert.

Für US-Konzerne ergibt sich zudem die Problematik, dass Vermögensteuer nicht auf die in den USA anfallende Körperschaftsteuer anrechenbar ist. Daher ist die (Mindest-)Vermögensteuer besonders nachteilig für US-Investoren.

Änderungen bei der Vermögensteuerrücklage Gemäß Paragraf 8a des Vermögensteuergesetzes können luxemburgische Kapitalgesellschaften auf Antrag eine Anrechnung der Vermögensteuer auf die Körperschaftsteuer des Vorjahres in Anspruch nehmen. Die steuerliche Anrechnung ist auf die Höhe der Körperschaftsteuer begrenzt.

Voraussetzung für die Anrechnung der Vermögensteuer auf die Körperschaftsteuer ist die Bildung einer nicht ausschüttbaren Rücklage, die dem Fünffachen der anzurechnenden Vermögensteuer entspricht, für einen Zeitraum von fünf Jahren.

Der Gesetzesentwurf umfasst Klarstellungen hinsichtlich der steuerlichen Behandlung, wenn eine Kapitalgesellschaft innerhalb des Fünfjahreszeitraums liquidiert wird. Grundsätzlich erfolgt in diesen Fällen eine Nachbesteuerung. Nach dem Gesetzesentwurf soll abweichend davon eine Nachbesteuerung nicht bei Umwandlungssachverhalten im Sinne des Artikels 170 (1) des Lux-EStG greifen, wenn die Vermögensteuerrücklage vom übernehmenden Rechtsträger mindestens fünf Jahre beibehalten wird. Gleiches gilt im Falle des Wegzugs einer luxemburgischen Kapitalgesellschaft (Artikel 172 (1) des Lux-EstG).

Begrenzung der Verlustnutzung Bisher unterliegt der Vortrag und die Nutzung von Verlusten keinerlei Beschränkungen. Ab 2017 soll die Verlustnutzung zeitlich auf einen Zeitraum von 17 Jahren beschränkt werden. Die Nutzungsreihenfolge der Verluste erfolgt nach dem Prinzip „First in, first out“.

Zuvor hatte die luxemburgische Regierung eine Beschränkung auf zehn Jahre sowie 80% des Gewinns angekündigt, die später auf 17 Jahre und 75% des Gewinns korrigiert wurde.

Die Beschränkung der Verlustnutzungsmöglichkeit auf einen bestimmten Prozentsatz des steuerlichen Gewinns hätte in einigen Fällen zu ungewollten, systemwidrigen Ergebnissen geführt. Um diese Verwerfungen zu vermeiden, wären komplexe Ausnahmeregelungen erforderlich gewesen. Daher ist der Wegfall dieser Beschränkung zu begrüßen.

Abschaffung der Registrierungsabgabe von 0,24% Die Registrierung von Forderungen durch einen Notar unterliegt bisher einer Registrierungsabgabe in Höhe von 0,24% des Nominalbetrags. Ab 2017, soll diese Gebühr abgeschafft werden.

Verbesserungen bei den Regelungen für Steuergutschriften hinsichtlich Investitionen Luxemburgische Unternehmen können Steuergutschriften für Investitionen in Anspruch nehmen. Die für zusätzliche Investitionen verfügbare Steuergutschrift wird von derzeit 12% auf 13% und die Steuergutschrift für Gesamtinvestitionen wird von derzeit 7% auf 8% angehoben. Des Weiteren wird die Steuergutschrift für Wirtschaftsgüter, die von einer besonderen Abschreibung begünstigt sind, von derzeit 8% auf 9% erhöht.

Die Regelungen zur Steuergutschrift für Investition werden außerdem auf solche Wirtschaftsgüter ausgedehnt, die im europäischen Wirtschaftraum (EEA) genutzt werden, um der Rechtsprechung des euro­päischen Gerichtshofs Rechnung zu tragen. Folglich ist die Nutzung von begünstigten Wirtschaftsgütern in Luxemburg nicht mehr Voraussetzung für die Inanspruchnahme von Steuergutschriften.

Neutralisierung von Gewinnen bei Währungsschwankungen Gemäß Artikel 54bis Lux-EStG können Währungsgewinne, die bei der Veräußerung von Wirtschaftsgütern in ausländischer Währung realisiert werden, auf andere Wirtschaftsgüter in derselben Währung übertragen werden.

Derzeit können nur Banken, Versicherungsgesellschaften und Rückversicherungsgesellschaften unrealisierte Währungsgewinne auf andere Wirtschaftsgüter übertragen. Ab dem Steuerjahr 2016 soll diese Option, die an einen formellen Antrag gebunden ist, allen luxemburgischen Kapitalgesellschaften eröffnet werden.

Steuergutschrift für die Einstellung von Arbeitslosen Die Steuergutschrift für die Einstellung von Arbeitslosen wird zeitlich bis zum31. Dezember 2019 ausgedehnt.

Elektronische Abgabe der Steuererklärungen Ab 2017 haben Körperschaften ihre Steuererklärungen in elektronischer Form bei der luxemburgischen Steuerverwaltung einzureichen.

Die vorliegende Gesetzesentwurf sieht eine Reihe an Steuerrechtsänderungen vor, die sich auf die Besteuerung von Kapitalgesellschaften und damit die Wettbewerbsfähigkeit des Standorts Luxemburg auswirken werden.

In diesem Zusammenhang spielen vor allem (1) die Reduzierung des Körperschaftsteuersatzes, (2) die Anhebung der Mindestvermögensteuer und (3) die Beschränkung der Verlustnutzung eine Rolle. Da die Nutzung der Verluste im Gesetzesentwurf lediglich auf 17 Jahre begrenzt, jedoch nicht der Höhe nach beschränkt wurde, ist diese Maßnahme als neutral einzustufen.

Die Reduzierung des Körperschaftsteuersatzes ist grundsätzlich eine positive Maßnahme. Allerdings ist der globale Steuersatz in Höhe von derzeit 29,22% (Körperschaft- und Gewerbesteuer) sehr hoch im internationalen Vergleich. Andere Staaten, die mit Luxemburg um internationale Investitionen im Wettbewerb stehen, bieten Investoren bereits heute wesentlich niedrigere Steuersätze an:

Irland: 12,5%

Malta:10% (effektiver Steuersatz nach teilweiser Erstattung der Anteilseigner)

Schweiz:12% - 18%

Vereinigtes Königreich:20% (laut Ankündigungen soll dieser auf unter 15% reduziert werden)

Zypern: 12,5%

Die Anhebung der Mindestvermögensteuer auf 4 815 Euro, die nicht auf die zukünftige Steuerschuld angerechnet werden kann, ist ein negatives Signal für internationale Investoren, da es die Strukturierung wirtschaftlicher Aktivitäten verteuert.

Es gibt noch einen weiteren wichtigen Aspekt, der für die Wettbewerbsfähigkeit von Luxemburg von hervorgehobener Bedeutung ist. Um zukünftig mehr Substanz in Luxemburg darzustellen zu können benötigt das Großherzogtum dringend hochqualifizierte Arbeitnehmer. In diesem Zusammenhang sieht der Gesetzesentwurf jedoch erneut Steuererhöhungen für natürlichen Personen mit höheren Gehältern vor. Dabei tragen die Steuerpflichtigen, die zum oberen Viertel der Einkommensbezieher gehören, bereits heute rund 88% zum Einkommensteueraufkommen bei. Die untere Hälfte der Einkommensbezieher ist dagegen nur mit rund 1,5% am Einkommensteueraufkommen beteiligt. Bei diesen Zahlen kann man wohl kaum von einer sozialen Schieflage sprechen.

Wenn man jedoch die derzeitigen Entwicklungen im Bereich des internationalen Steuerrechts als Chance begreifen möchte, kann Luxemburg mit einem attraktiven und planbaren Steuerrecht weiterhin erste Wahl für die Verwirklichung wirtschaftlicher Aktivitäten und die Strukturierung von internationalen Investitionen bleiben.

Mit der zunehmenden Harmonisierung steuerlicher Regelwerke, die durch das Base Erosion and Profit Shifting („Beps“) Projekt der OECD angestoßen wurde, erfolgt der Steuerwettbewerb zunehmend über den Steuersatz. Daher ist die Reduzierung des Körperschaftsteuersatzes ab 2017 ein erster Schritt in die richtige Richtung. In 2019, wenn Luxemburg die Maßnahmen der europäischen Richtlinie zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken (Anti-Tax Avoidance Directive) in nationales Recht umsetzen muss, ist es jedoch unerlässlich, den Gesamtsteuersatz erneut signifikant zu reduzieren, um weiterhin international eine Rolle spielen zu können.

Der Autor ist Partner im Bereich des Internationalen Steuerrechts bei Atoz.
Oliver R. Hoor
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